Lausunto Verohallituksen ohjeluonnoksesta koskien kiinteistöinvestointien arvonlisäverotusta

Verohallitus
Verotuskeskus/Yritysveroyksikkö

Viite: Lausuntopyyntönne 23.10.2007

Ohjeen tausta

Arvonlisäverotuksessa tulee voimaan uusi kiinteistöinvestointia koskeva säännöstö 1.1.2008. Muutokset koskevat kiinteistöjen luovutuksia ja siirtoja muuhun kuin arvonlisäverolliseen toimintaan.

LAUSUNTO

Yleistä

Ohje on erittäin tarpeellinen olennaisesti muuttuvassa kiinteistöjen arvonlisäverotukseen liittyvän uudistuksen sisäistämisessä ja käytäntöön toteuttamisessa. Kiinteistöjen arvonlisäverotus on erityinen, tavanomaisesta arvonlisäverotuksesta poikkeavilla menettelyillä säännelty alue. Tästä syystä verohallituksen ohjeistuksen johtavana periaatteena tulisi olla paitsi selkeys, myös ongelmien ja muutosten korostettu esittäminen. Valitettavasti ohjeen rakenne ei tue eikä selvennä kiinteistöjen arvonlisäverotuksessa sovellettavia yleisiä periaatteita, lainsäädännön muutoksia eikä verovelvollisten toimintalinjoja ilman yksityiskohtaista perehtymistä ja eri kohdissa esitettyjen kannanottojen yhdistelyä. Tämä on usein käytännössä mahdoton tehtävä verovelvolliselle, joka ei ole kiinteistöjen arvonlisäverotuksen erityisasiantuntija. Jo terminologian poikkeavuus verrattuna esimerkiksi tuloverotukseen tuo epävarmuutta tulkintoihin ja ohjeen tekstissä esitettyjen toimintaohjeiden sisäistämiseen.

Ohjeen rakenteesta

Ohjeen tulisi selkeyttää monimutkaista kiinteistöjen arvonlisäverotusta. Tätä tavoitetta tukisi erityisesti sanaston liittäminen ohjeen alkuun. Tässä sanastossa selitettäisiin, mitä tarkoitetaan kiinteistöjen arvonlisäverotuksessa ja tässä ohjeessa keskeisillä termeillä. Sanastossa tulisi selostaa ainakin termit Kiinteistöinvestointi, Tarkistaminen, Tarkistusvuosi, Tarkistuskausi, Oma käyttö, Kertatarkistus, Vuositarkistus, Tarkistusoikeus, Tarkistusvelvollisuus, Veroton liiketoiminta, Verollinen liiketoiminta, Arvonlisäverotuksen ulkopuolinen liiketoiminta, Muu kuin liiketoiminnan käyttö.

Ohjeessa selostetaan sekä nykyisin voimassaolevia säännöksiä, jotka eivät muutu 1.1.2008 alkaen, että muutoksia. Tämä on hyvä esitystapa, jotta ohjeesta ilmenee kiinteistöjen arvonlisäverotuksen kokonaisuus. Selkeyden vuoksi olisi kuitenkin jollakin tavalla korostettava niitä seikkoja, jotka muuttuvat vuoden vaihteessa.

Oma käyttö

Kiinteistöjen arvonlisäverotuksessa termi ”oma käyttö” esiintyy useammassa eri yhteydessä. Ohjeen alussa todetaan (luku 1, ensimmäisen kappaleen 3. rivi), että oman käytön verotusta ei enää sovelleta, kun kiinteistöjä luovutetaan tai siirretään pois arvonlisäverollisesta toiminnasta. Luvun 1. toisessa kappaleessa todetaan, että kiinteistöjen arvonlisäverotukseen tulee myös eräitä uusia oman käytön verotuksen tilanteita. Ohjeessa on myös luku 4, joka käsittelee eräiden kiinteistöön liittyvien palvelujen omaa käyttöä. Lausunnolla on myös ohjeluonnos, joka liittyy arvonlisäverolain 33 a §:ssä tarkoitettuun oman käytön veroon. Tämän kaiken jälkeen on verovelvolliselle ilman muuta epäselvää, mitä omalla käytöllä oikein tarkoitetaan, milloin sitä sovelletaan ja mitä muutoksia siihen kenties liittyy. Termin ”oma käyttö” sisältöä olisi hyvä avata esimerkiksi ohjeeseen liitettävässä sanastossa.

Kommentteja ohjeluonnoksen yksittäisiin kohteisiin

Luku 5. Kiinteistöihin liittyvistä vähennyksistä
Kuuden kuukauden hakeutumisaikaan liittyen ohjeessa edellytetään, että ”…kiinteistö on ollut hakeutujan hallinnassa tämän ajan.” Lause edellyttää tarkennusta siitä, mitä hallinnalla tarkoitetaan: Kiinteistön omistajan, keskinäisen kiinteistöyhtiön, keskinäisen kiinteistöyhtiön osakkaan vai vuokralaisen hallintaa? Asialla on keskeinen merkitys eikä näin keskeistä asiaa voida jättää verohallinnon käytännön toiminnassa rajattavaksi.

Luku 6. Kiinteistöinvestoinnista tehdyn vähennyksen tarkistamisen aiheuttavat tilanteet
Luku selostaa uudistuksen keskeistä muutosta. Tästä syystä olisi erittäin tärkeää, että lähtökohtana olisi nykyinen menettely ja samassa yhteydessä selostettaisiin vuoden 2008 alusta alkaen sovellettavat muutokset. Ainoastaan tällä tavoin ohjeesta tulee verovelvolliselle ymmärrettävä. Luvun toisen kappaleen viimeisen lauseen merkitys tässä yhteydessä jäi avoimeksi. Ohjeeseen tulisi myös selkeästi todeta, milloin käytön muutos aiheuttaa/oikeuttaa kertatarkistuksen tai vuositarkistuksen tekemisen. Luvun viimeisessä kappaleessa käsitellään kiinteistöjen arvonlisäverotukseen liittyen täysin uutta asiaa eli vuokralaisen tarkistusvelvollisuutta. Kyseessä on niin merkittävä muutos, että se edellyttää asian käsittelyä selkeästi omana kokonaisuutenaan.

Luku 7. Tarkistuskausi
Lukijalle jää epämääräiseksi, onko tarkistuskausi 9 vai 10 vuotta. Luvun ensimmäisen kappaleen ensimmäisellä rivillä todetaan, että laskeminen tapahtuu kalenterivuoden alusta, mutta myöhemmin todetaan, että tarkistuskauteen ei lueta mukaan vastaanottamista edeltävää kalenterivuoden osaa. Selkeyden vuoksi ja ymmärrettävyyden parantamiseksi voisi tekstiin avoimesti kirjoittaa tarkistuskauden pituuden vaihtelun 9 ja 10 vuoden välillä vastaanottohetkestä riippuen.

Luku 9. Tarkistuksen laskeminen
Luvussa on keskeisiä uusia termejä, kuten tarkistaminen, kalenterivuosittain, laskeminen, päiväkohtaisesti, kuukausikohtaisesti. Vaikka liitteissä onkin esimerkkilaskelmia, tulisi tässäkin kohdassa lyhyesti avata laskemisen tapa. Luvun viimeisessä kappaleessa viitataan KVL:n ratkaisuun 15.5.2002 N:30. Ohjeeseen tulee ottaa ainakin lyhyt tapausseloste.

Luku 10. Tarkistusoikeuden ja –velvollisuuden siirto
Luvun 12 kappaleessa todetaan tarkistuksen oikaisemisesta tilanteessa, jossa luovuttaja ei ole ilmoittanut verotuksen muutoksesta luovutuksensaajalle. Käytännössä ao. ilmoitus muutoksesta usein kuitenkin tehdään, jolloin ohjeessa tulisi ottaa kanta myös menettelyyn tässä tilanteessa. Asia ei ole ilman muuta selvä verovelvolliselle. Luvun viimeisessä kappaleessa käsitellään tarkistusoikeuden ja –velvollisuuden siirtymistä käyttöoikeuden luovuttaneelle kiinteistönhaltijalle. Oikeus ja velvollisuus siirtynevät kuitenkin vain tilanteessa, jossa kiinteistönhaltija suorittaa korvauksen vuokralaiselle (vrt. edellä luku 6).

Luku 11. Yhdellä kertaa suoritetun tarkistuksen oikaisu
Luvussa tulisi selventää sitä, ettei verovelvollisella ole oikeutta muuttaa tarkistusmenettelyä, jos luovutustilanteessa on sovittu kertatarkistuksesta. Täsmennys painottaisi myös erilaisten tarkistusmenettelyjen käytännön soveltamista ja ohjaisi tarkempaan luovutustilanteiden hallinnointiin ja sopimustekstien laatimiseen.

Luku 14. Luovutuksen yhteydessä annettavat selvitykset
Selvityksen osapuolet antavat siis toisilleen. Olisi syytä painottaa, ettei kyse ole selvityksestä, joka on toimitettava esimerkiksi verohallinnolle. Selvityksen sisällöstä annetun listan kohta 7 ei avaudu merkitykseltään ja sitä on tarkennettava.

Luku 15. Laskujen säilyttäminen
Luvussa käsitellään ja ohjeistetaan käytännössä tärkeää tositteiden ja tietojen säilytysaikaa ja tietosisältöä. Selvitys voidaan laatia jo kiinteistöinvestointia tehtäessä, jolloin vältytään jälkikäteen tehtävältä lisätyöltä. Selvityksen sisältöä koskevan luettelon kohta 6 on merkitykseltään epäselvä. Verovelvollinen ei pystyne tässä muodossaan mieltämään, mikä selvitys täyttää ao. vaatimuksen.

Luku 16. Voimaantulo
Verovelvollisen kannalta uusien säännösten voimaantulo sisältää investointien ryhmittelyä seuraavalla tavalla:
1.1.2008 voimaan tulevat säännökset
– eivät vaikuta ennen vuotta 2004 käyttöön otettuihin kiinteistöinvestointeihin
– tulevat sovellettavaksi vuosina 2004-2008 käyttöön otettuihin kiinteistöinvestointeihin, mutta vain viiden vuoden ajan ja
– vaikuttavat säädetyssä muodossaan niihin kiinteistöinvestointeihin, jotka on otettu käyttöön 1.1.2008 tai sen jälkeen.
Voimaantuloa koskeva luku olisi ohjeen ymmärrettävyyden kannalta suositeltavaa ryhmitellä esimerkiksi edellä mainitulla tavalla. Ohjeluonnoksen teksti edellyttää koko pitkän luvun lukemista kokonaisuudessaan, ennen kuin vaikutukset omaan tai omiin kiinteistöihin selviävät.

Verohallituksen ohjeluonnos ”Arvonlisäverotuksen soveltamisalan ulkopuoliseen toimintaan käytetystä kiinteistöstä eräissä tilanteissa suoritettava oman käytön vero”

Viittaan aiemmin tässä muistiossa esitettyyn toiveeseen, että esimerkiksi ohjeen yhteyteen laadittavassa sanastossa käsiteltäisiin termin ”oma käyttö” merkitystä kiinteistön arvonlisäverotuksessa.

Ohjeen alkuun tulisi ottaa lyhyt johdanto siitä, mitä tahoja ohje koskee. Otsikon termi ”ulkopuolinen toiminta” ei avaudu sellaisenaan verovelvollisille.

Ohje kaipaa myös esimerkkiä siitä, miten vero lasketaan palvelun omaan käyttöön ottamisen yhteydessä.

SUOMEN YRITTÄJÄT

Leena Romppainen